Con il decreto legge 124/2019 il legislatore modifica, per la terza volta in pochi anni, il regime penale tributario . In sostanza questo intervento inasprisce la disciplina precedente, aggravando le pene e abbassando le soglie di rilevanza penale dell’imposta evasa, con un andamento di segno opposto rispetto alle modifiche intervenute nel 2015 di “riduzione” delle sanzioni penali. Tra le novità di maggior rilievo, l’estensione della responsabilità amministrativa delle società per delitti tributari commessi dai vertici aziendali e l’introduzione della c.d. confisca per sproporzione che comporterà l’applicazione anche del precedente sequestro . Si viene delineando, soprattutto in relazione a queste ultime innovazioni, un impianto sanzionatorio che desta alcune perplessità .

Le modifiche introdotte dal Dl 124 trovano applicazione a partire da novembre 2020 , con la presentazione della dichiarazione dei redditi del 2019. Ci sono poi casi che comportano l’ applicazione anticipata dei nuovi illeciti penali , per i quali valgono da subito le nuove regole. E infine ipotesi di applicazione immediata , come in caso di omessa presentazione delle dichiarazioni del sostituto d’imposta e dei redditi dell’anno in corso.

Particolare attenzione è stata dedicata dal legislatore della riforma al reato di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti per la sua pericolosità intrinseca. Tra le novità introdotte dal decreto 124 un inasprimento delle sanzioni e la previsione di una soglia di punibilità per cui il reato risulta di “minore gravità” qualora l’ammontare degli elementi fittizi sia inferiore a 100mila euro.

Previste nuove soglie di punibilità e nuove pene anche per gli altri reati dichiarativi. Tra le ulteriori novità introdotte dal Dl 124, la dichiarazione fraudolenta mediante altri artifizi da reato proprio dei soli contribuenti obbligati alla tenuta delle scritture contabili diventa ascrivibile a qualunque soggetto tenuto a presentare la dichiarazione dei redditi o Iva . Per la dichiarazione infedele dei redditi e dell’Iva scatta la possibilità di applicare misure coercitive differenti dalla custodia cautelare in carcere. Inasprimento delle pene per l’omessa presentazione della dichiarazione: la reclusione passa da 2 a 5 anni ed è ammessa la cu stodia cautelare in carcere . Quanto all’omessa dichiarazione del sostituto d’imposta, il delitto si consuma decorsi 90 giorni dalla scadenza del termine per la presentazione.

L’occultamento o la distruzione di scritture contabili è sanzionato con la reclusione da 3 a 7 anni e non più da 18 mesi a 6 anni. Viene inoltre introdotta la responsabilità amministrativa dell’ente . Sono queste, in estrema sintesi, le novità che riguardano la condotta delittuosa prevista e punita dall’art. 10 del Dlgs 74/2000, che colpisce chiunque occulti o distrugga in tutto o in parte le scritture contabili o i documenti di cui è obbligatoria la conservazione in modo da non consentire la ricostruzione dei redditi o del volume d’affari. L’ inasprimento di pena riguarderà solo le condotte poste in essere successivamente all’entrata in vigore del Dl 124. Per coloro che avessero commesso il reato in precedenza, continuerà ad essere applicata la sanzione più lieve.

Se il contribuente regolarizza la dichiarazione fraudolenta, infedele o omessa prima dell’inizio del controllo, non è punibile ai fini penali . A tale scopo potrà utilizzare anche il ravvedimento operoso , beneficiando delle riduzioni previste per le sanzioni amministrative.

Tra le novità di maggior rilievo del decreto legge 124/2019 la previsione dell’applicazione del sequestro per sproporzione o allargato ai reati tributari che presentano specifiche caratteristiche di offensività e , successivamente, in caso di condanna o patteggiamento della pena, la confisca . La Guardia di Finanza, nel corso di Telefisco 2020, ha fornito chiarimenti sull’applicabilità delle nuove misure.

Applicabili ai reati omissivi e all’indebita compensazione patteggiamento, non punibilità e crisi di liquidità. Per l’applicazione della pena su richiesta delle parti è richiesto l’ integrale pagamento del debito tributario o il ravvedimento operoso , anche se la Cassazione ammette, per gli omessi versamenti, l’accesso al patteggiamento pure senza il pagamento integrale del debito tributario. Quanto alla non punibilità , il Dlgs 158/2015 ha stabilito che il reato non è punibile se, prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado, il debito sia estinto mediante integrale pagamento del dovuto, anche attraverso conciliazione, adesione o ravvedimento operoso. Per azionare la scriminante della crisi di liquidità, infine, va provato che non sia stato possibile reperire le risorse economiche e finanziarie necessarie a consentire il corretto e puntuale adempimento delle obbligazioni tributarie, pur avendo posto in essere tutte le possibili azioni, anche sfavorevoli per il patrimonio personale dell’imprenditore.

Le condotte illecite esaminate in precedenza, pur mantenendo intatta la rispettiva portata fraudolenta , spesso possono condurre a talune fattispecie penali ancora più gravi quali, ad esempio, il riciclaggio, la truffa ai danni dello Stato e, non certo di minor gravità, l’impianto associativo di cui all’art. 416 c.p. Non a caso, al di là delle responsabilità singolarmente considerate, il riferimento al concetto di frode presuppone in ogni caso la creazione e la sussistenza di un preciso disegno già preordinato alla realizzazione e consumazione dell’illecito il cui perfezionamento mira a ledere il legittimo interesse dello Stato alla riscossione totale delle imposte (obbligatorie) dovute.

L’analisi dei temi della riforma dei reati tributari è accompagnata dalla “fotografia” pratica ed immediatamente operativa del quadro normativo delineatosi a seguito dell’approvazione del Dl 129/2019.